Принятие управленческих решений К.э.н., доцент Куницкая Е.В. Кафедра Экономика

ПГУ

М., 2003.
Аткинсон Э., Банкер Р., Каплан Р. Управленческий учет. М.,

2005.
Друри К. Введение в производственный и управленческий учет.Учебное пособие – М: Аудит, 2002г Соколов А.Ю. Управленческий учет накладных расходов. – М.: Финансы и статистика, 2004
Хорнгрен Ч.Т., Фостер Дж. Бухгалтерский учет: управленческий аспект. – М: Финансы и статистика, 2000
Вахрушина М.А. Бухгалтерский управленческий учет: Учебник для вузов. 2-е изд., доп. И пер. - М: ИКФ Омега-Л; Высш.шк., 2003
Каплан Р., Нортон Д. Организация, ориентированная на стратегию. М., 2004.
Каплан Р., Нортон Д. Стратегические карты. М., 2005.
Питер Ф. Друкер, Информация, которая действительно нужна руководителю
Р. Каплан, С.Андерсон, ABC в разрезе времени
Томас Корбетт. Управленческий учет по ТОС. Учет прохода. – Киев.: Издательство «Необхiдно i достатньо», 2009. – 232 с.
Концепция контроллинга: управленческий учет. Система отчетности. Бюджетирование /Hоrvarth&Partntrs; Пер. с нем.- 2-е изд. – М.: Альпина Бизнес Букс, 2006
Фольмут Х. Инструменты контроллинга от А до Я. – М: Финансы и статистика, 1998
Манфред Вебер. Коммерческие расчеты от А до Я. – М: Дело и Сервис, 1999
Хан Д. Планирование и Контроль: стоимостно-ориентированная концепция контроллинга. – М: Финансы и статистика, 2005
Шим Дж., Сигел Дж. Методы управления стоимостью и анализа затрат. – Филинъ, 1998
Боб Райан. Стратегический учет для руководителя. – М: Аудит, 1998

решения!
  Если информации много – возникает информационный мусор", а следовательно неэффективные

затраты!»
К.Эрроу,
профессор Стэнфордского и Гарвардского университетов (США), лауреат Нобелевской премии по экономике.

уже произошедших событиях;
Информация бух. учета не оперативна
«Котловой» метод учета затрат,

когда в едином бухгалтерском регистре учитываются все средства. израсходованные на производство, независимо от места их потребления и целевой направленности. В результате получают общую сумму затрат без учета ассортимента и структуры выпущенной продукции.

предназначены как для собственной администрации, так и для внешних пользователей.

В финансовой бухгалтерии создается информация о текущих расходах и доходах, о состоянии дебиторской и кредиторской задолженности, размерах финансовых инвестиций, состоянии источников финансирования и др.
Одна из основных задач финансовой бухгалтерии – достоверность учета финансовых результатов деятельности предприятия, его имущественного и финансового состояния.

управленческих решений. Управленческий учет расширяет финансовый, охватывая производственные операции.
Основная задача

управленческого учета – обеспечение оперативности учета данных.

от чистой прибыли
Затратные центры
Цель - выполнение обслуживающих функций; снизить издержки

без ущерба и угрозы срыва обслуживаемых им бизнес-проектов.
Бонус - доля от экономии затрат

Венчур-центр

Цель - выход на самоокупаемость
Бонус - доля от чистой прибыли

Центр затрат
Центр доходов
Тарифицированный центр затрат
Тарифицированный центр доходов

Центры финансового учета

рационально обоснованных решений: ведь принимая решения, менеджер должен знать, какие

затраты и выгоды оно за собой повлечет.

Суть процесса классификации затрат - выделить ту часть затрат, на которые может повлиять руководитель.

денежном выражении величина ресурсов, использованных в определенных целях.
Издержки (expenses) -

сумма затрат (издержки производства, издержки обращения).
Расходы (expenditures) - затраты в определенный период времени (административные расходы, расходы по сбыту).
Потери (losses) - сокращение собственных средств предприятия без какой-либо компенсации.

- запасоемкие затраты (product cost, inventoriable cost) - затраты, включаемые

в производственную себестоимость произведенной продукции, распределяются между незавершенным производством, продукцией на складе и себестоимостью реализованной продукции.
Затраты за период (period cost) всегда относятся на тот отчетный период, когда они были произведены, они не проходят через стадию запасов, например, административные и коммерческие расходы.
Одни и те же затраты (амортизация) могут относиться к категории затрат на продукт (если это амортизация производственных станков) и к категории затрат за период (амортизация офисной техники и зданий).
Таким образом затраты предприятия в отчетности могут выступать как актив и как расходы.

и нерегулируемые
Контролируемые и неконтролируемые

представляют собой будущий прирост денежной наличности, величина которого зависит от

рассматриваемой альтернативы.
Релевантными могут быть только будущие затраты и доходы и только те, которые различаются по вариантам
Все фактические затраты иррелевантны
Все, что потрачено в прошлом изменить нельзя

Будущий доход должен всегда превышать будущие затраты

и прибыли предприятия от объема производства и реализации продукции (работ,

услуг).
Термин «анализ безубыточности» несколько хуже тем, что может вводить в заблуждение о предмете исследования. Изучение на основе этого анализа гораздо шире, чем просто изучение поведения в районе точки безубыточности.

основан на ряде допущений:
Единственным фактором, влияющим на поведение затрат, является

объем производства;
По отношению к объему производства все затраты подразделяются на переменные (ПИ) и постоянные (ПОИ);
Переменные затраты изменяются пропорционально объему производства;
Постоянные затраты не зависят от объема производства;
Существует линейная взаимосвязь между затратами и объемом;
Рассматривается только один продукт;
Уровни запасов не меняются;
Эффективность производства, оборудование, технологии не меняются;
Неопределенность отсутствует.

релевантного интервала- диапазона объема производства в пределах которого форма взаимосвязи

между затратами и объемом не меняется
Область релевантности - область изменения объема, в пределах которой затраты ведут себя как постоянные либо переменные

и единицу выпуска и реализации продукции;
ОП - объем выпуска и

реализации продукции (работ, услуг);
ПОИ = const. то есть постоянные затраты;
ВИ – валовые издержки.
Ц –цена реализации
ОПкр =ПОИ/(Ц-СПИ)
Величина (Ц-СПИ) - разность между ценой единицы продукции и переменными затратами на ее производство - называется маржинальным доходом на единицу продукции, или удельной маржинальной прибылью.
Валовая маржа - это та часть выручки от реализации, которая остается на покрытие постоянных затрат и образование прибыли.
ВM=ВР-ПИ =ПР+ПОИ
Валовую маржу также называют вкладом на покрытие (суммой покрытия) постоянных затрат. Это связано с тем, что маржинальная прибыль, начиная с продажи первой единицы продукции, покрывает постоянные затраты, пока не компенсирует их полностью.

основной приток денежных средств;
переменные издержки (ПИ) - как платежи, связанные

с погашением краткосрочной кредиторской задолженности,
то
валовая маржа (ВМ) будет характеризовать
объём денежных средств, остающихся в распоряжении предприятия (свободный денежный поток)
Таким образом, ВМ характеризует способность предприятия генерировать денежный поток

предела продаж, определяемого с помощью расчета, лежащего в основе определения

ТКОП. При этом возникают дополнительные постоянные расходы в сумме амортизации станка, исчисляемые по 10%-ной ставке (100% : 10 лет). В итоге:

ОП кр = 480000 *0,1/ (50-30) = 2400 изд.

Поскольку потребность в таре и возможности ее сбыта не превышают 2300 изделий, приобретение станка неоправданно. Но если он будет использоваться с полной загрузкой, т.е. производить 3500 ед. и все изделия будут реализованы вместе с продукцией предприятия или отдельно, эта сделка будет эффективной и принесет организации 22 000 руб. дополнительной прибыли в год:

3500 *50-480 000* 0,1 – 3500* 30 = 22 000 (руб.).

Пример Определить, есть ли смысл организации приобреcти, станок для изготовления тары за 480 000 руб., способный производить 3500 изделий за год, если рыночная цена этой тары 50 руб., прямые затрать; на единицу 30 руб., а возможность внутреннего потребления и сбыта 2300 ед. Срок полезного использования станка — 10 лет.

оптимальной стратегии предприятия

в управлении прибылью и затратами.
Возможно 5 основных стратегий:
• увеличение цены реализации;
• снижение переменных затрат;
• снижение постоянных затрат;
• увеличение объема производства и реализации;
• комбинация любых перечисленных стратегий.

В количественном измерении:
ОПкр = 180 000/ (50-20) = 6000ед.
в стоимостном выражении:
50*

6000 = 300 000 (руб.)
2. Сколько получает фирма прибыли в настоящее время?
ПР = 50*8000 - 180 000 – 20* 8000 = 60 000 (руб.).
3. Сколько нужно продать единиц товара, чтобы получить прибыль в размере, 72 000 руб.?
72 000 = 50*ОП - 180 000- 20*ОП
ОП= 8400 (ед.).
4. На сколько нужно увеличить цену, чтобы получить прибыль на 10 000 руб. больше при прежнем количестве продаж?
60 000+ 1000 + 8000*Ц - 180 000 - 20 * 8000;
Ц= 51,25 (руб.);
51,25-50,00 =1,25 (руб.).

Пример Фирма ежемесячно продает 8000 единиц товара по цене 50 руб. при прямых расходах на единицу 20 руб. Постоянные (накладные) расходы составляют в среднем 180 000 руб. в месяц.

на 10% и накладных расходов на 10 000 руб.? Оправданно

ли это при сохранении количества продаж?

ПР= 45* 8000 - 170 000 – 18* 8000 = 46 000 (руб.).
Нет, неоправданно, поскольку прибыль снизилась с 60 000 до 46 000 руб.

Есть ли смысл снижать цену, если из-за этого объем продаж увеличится на 2000 ед.?

ПР = 45*10 000 - 180 000 - 10 000*20 = 70 000 (руб.).
Прибыль возросла на 10 000 руб., следовательно, снижение цены оправданно.

7. Сколько нужно продать дополнительно товаров, чтобы считать оправданной аренду торговых площадей за 12 000 руб. в месяц?

ΔОП = 12000/ (50-20) = 400 ед.

Необходимо иметь дополнительную выручку от продажи не менее 420 000руб.

допущений, чтобы не стать их заложниками в реальном процессе управления:
Цена

реализации одинакова для всех проданных единиц продукции. Реально цена колеблется от сделки к сделке, и определяется объемом партии, конъюнктурой рынка, складскими запасами и рядом иных обстоятельств.
Переменные затраты на единицу продукции остаются неизменными, а постоянные затраты не изменяются с изменением уровня деятельности. В реальной жизни часто строят более сложные модели, учитывающие и ступенчатое изменение постоянных затрат, и нелинейную динамику переменных затрат.
Запасы не изменяются с изменением уровня деятельности. Обычно запасы растут с ростом объемов производства и реализации, что требует и дополнительного финансирования оборотных активов и увеличения складских площадей… Эти изменения, безусловно, будут негативно влиять на прибыль.
Не учитывается влияние инфляции и стоимости денег (прибыль, полученная в начале планового периода, «весит» больше, чем прибыль, полученная в конце периода). По этой причине CVP-анализ используется только для краткосрочных решений.
Делается допущение о выпуске только одного вида продукции. В реальном бизнесе предприятия используют весьма широкий ассортимент продукции, так что проблема разнесения постоянных затрат по видам деятельности остается нерешенной.
Менеджеры должны помнить, что их расчеты были сделаны для релевантного диапазона, а потому экстраполировать результаты на более далекие диапазоны объемов выручки нужно с осторожностью

ПОИ+ СПИ*ОП

совокупности данных выбирают два периода с наименьшим и наибольшим объемом

производства.
Затем определяется ставка переменных затрат, или средние переменные издержки, в себестоимости единицы продукции.
Общая сумма постоянных расходов исчисляется как разность между общей суммой затрат отчетного периода и произведением их переменной части на соответствующий объем производства.

Метод минимальной и максимальной точки
(метод мини-макси);

предприятие имело следующие объемы производства и затраты на электроэнергию.

и доходы, величина которых зависит от принимаемого решения.
Пример1. Предприятие несколько

лет назад закупило материалы стоимостью 100тыс. ден.ед., которые остались невостребованными.
Перспективы их применения в производстве в ближайшее время нет. Но один из заказчиков готов купить продукцию изготовленную из этих материалов за 250 тыс.ден.ед. при этом затраты на обработку составляют 200тыс. Стоит ли принять такой заказ?

которого отказываются, если принятие решения в пользу одной альтернативы требует

отказа от другой.
Возникают в условиях ограниченных ресурсов.
Упущенная выгода – маржинальный доход, потерянный в случае отказа от производства.
Чаще всего используется в ценообразовании, особенно при формировании трансфертной цены:
Цзак = ПИ + МД, потерянный в случае отказа от продаж

дополнительного объема выпуска.
Предельные затраты и доходы - приростные в расчете

на единицу дополнительно произведенной продукции

планирует выпуск 100000 шт.
На 80000шт. заключен договор на поставку по

цене 18 ден. ед
На оставшиеся 20000шт. заказа нет. Но тот же заказчик готов купить еще 20000шт. но по цене 12 ден. за шт.
Стоит ли принять такой заказ?

Смета затрат

СПИ
Правило!

Ц СПИ

МД  0

цену можно установить, чтобы покрыть полные затраты предприятия на производство

и реализацию продукции. Этот предел соответствует полной себестоимости продукции.

Краткосрочный нижний предел цены – это та цена, которая способна покрыть лишь переменную часть издержек. Этот предел соответствует уровню переменных затрат. В условиях недостаточной загруженности производственных мощностей цену на дополнительный заказ можно снижать до ее краткосрочного нижнего предела.

внешнего поставщика;
Решения об объеме и структуре выпуска продукции;
Решение о расформировании

неприбыльного сегмента;
Все решения о цене реализации

пользования, относящихся к товарам широкого потребления. Для следующего планового периода ожидаются

такие данные:

Цех 3 понесет в следующем периоде административно-управленческие постоянные затрат от центрального подразделения фирмы в размере 300 000 ден.; кроме того возникнут постоянные цеховые затраты в размере 860 000 ден. (возникновение обеих сумм не зависит от фактически выполненной производственно программы).

из производственной программы, чтобы достичь более высокой прибыли. Ответственный менеджер

продукта протестует. Какие аргументы приведете вы?

Распределение постоянных затрат по продуктам

Решение
В отношении продукта 3 действительны следующие данные:
Выручка_ 22х15000=330000___________________
Переменные затраты: ____10х15000=150000__________________
Распределенная доля постоянных затрат:
____________________________________232000_____________________
Результатом выпуска продукта 3 при таких данных будет ___-52000_______

ПРОДУКТА ЦЕЛЕСООБРАЗЕН, ЕСЛИ МАРЖИНАЛЬНЫЙ ДОХОД ПО НЕМУ ПОЛОЖИТЕЛЕН.
мд=вр-пи=330000-150000=180000
Следовательно, продукт 3

вносит 180000 на покрытие постоянных затрат, которые сохранятся даже в том случае, если продукт будет исключен из производственной программы; прибыль при этом уменьшится ____________________.

25 000 ден. Экономический отдел считает, что эффект от рекламы

будет наибольшим, если эти средства использовать для рекламы только одного изделия. Какое изделие вы бы рекламировали, если благодаря этой рекламе показатели сбыта, приведенные в таблице, повысились бы по каждому изделию на 15%?

Если объем продаж увеличится на 15%, то увеличатся выручка, переменные затраты и маржинальный доход на те же 15%. Постоянные затраты останутся неизменными.
продукт ______4_____имеет наибольший маржинальный доход

Правило 2. ВЫБОР СЛЕДУЕТ ДЕЛАТЬ В ПОЛЬЗУ ТОГО ПРОДУКТА, КОТОРЫЙ ИМЕЕТ НАИБОЛЬШИЙ МАРЖИНАЛЬНЫЙ ДОХОД

Дополнительная прибыль в этом случае составит 450 000 х 0,15-25 000 = 42,5.

максимальные объемы сбыта не могут быть достигнуты. Сколько единиц объема каждого

изделия вы произведете, если в этом периоде вы хотите максимизировать прибыль, если в вашем распоряжении с учетом узкого места имеется 359 000 машино-часов?

наличии свободных мощностей производятся все виды продукции с положительным маржинальным

доходом
МД ≥ 0.
При наличии ограничений по ресурсам критерием является удельный маржинальный доход на единицу ограничивающего фактора: производство осуществляется в порядке убывания значений этого показателя.

совокупного маржинального дохода.  

можно предположить такой же эффект от рекламы, как и в

вопросе б?

Наиболее благоприятной по затратам выглядит ситуация по продукту 2, поскольку соотношение между дополнительными единицами времени и маржинальным доходом по продуктам 1 и 3 хуже. Таким образом, следует рекламировать продукт 2.

задания 1в за исключением аспектов, связанных с рекламой. Кроме того,

существует возможность приобретении изделий 1, 2, 3 и 5 по следующим ценам у других предприятий:

Поскольку мощностей недостаточно, следует решить, какой продукт будет производиться собственными силами, а какой — закупаться на стороне.

закупки сравнивается с переменными издержками собственного производства:
Ц зак. ≤

ПИ собств.
При наличии одного узкого места необходимо учитывать упущенную выгоду.

ниже переменных издержек.
Все остальные изделия конкурируют за ограниченные мощности.

Критерием принятия решения служит размер дополнительного МД, приносимого единицей мощности. Если эта величина планируется по отдельным продуктам, это соответствует размеру относительной экономии затрат. Если продукт 2 приобретается, то маржинальный доход будет составлять 18 - 10 = 8 ден.
Если же, напротив, продукт 2 выпускается собственными силами, то сумма покрытия составит 18 - 8 = 10ден.
Таким образом, в случае собственного производства на каждой единице продукта компания зарабатывает дополнительно 10 - 8 = 2 ден.
Если соотнести эту величину с единицей узкого места, используемой для выпуска продукта 2, то возникает дополнительная прибыль в размере 2:2 = 1 ден.

продукта 5 и частичной закупке продукта 2.
Другие варианты приведут

к уменьшению суммы маржинального дохода.

места. Введение в действие новой установки означает возникновение постоянных затрат

в размере 50 000 ден. в течение периода (амортизация, проценты, прочие постоянные затраты). Мощность этой установки составит 45 000 машино-часов в течение периода. Переменные затраты на единицу и время изготовления единицы при введении в строй новой установки не изменятся. Насколько целесообразны с точки зрения прибыли инвестиции в новую установку? Будете ли вы приобретать изделие 2 на стороне, как в задании За?

Если не стоит вопрос о выборе между собственным производством и закупкой, то для принятия решения рассчитываем маржинальный доход

Если все же существует возможность закупки продукта 2 на стороне, то следует проверить, возместит ли дополнительный маржинальный доход дополнительную сумму постоянных затрат в размере 50 000 ден.

Вариант закупки оказывается более выгодным по сравнению с приобретением станка, так как дополнительного дохода недостаточно для покрытия дополнительных затрат.

объектов калькулирования планируется и учитывается неполная, ограниченная себестоимость.
Себестоимость может

включать только прямые затраты; только переменные, то есть зависящие от изменения объемов производства, затраты; она может калькулироваться на основе только производственных расходов, связанных с изготовлением данной продукции, выполнением работ или оказанием услуг, даже если они носят косвенный характер. Но, несмотря на различную полноту включения в себестоимость объекта калькулирования различных видов расходов, общим для этого подхода является то, что другие виды затрат, которые также по своей экономической сущности составляют часть текущих издержек, не включаются в калькуляцию, а возмещаются единой суммой из выручки (или валовой прибыли).

прибыль в системе зависит только от объема реализации
Изменение запасов на

прибыль не влияет
Не происходит капитализации накладных расходов в неликвидных запасах
Является основой маржинального сегментарного анализа

или постоянных издержек по ряду признаков (по функциям, по уровням

управления, по продуктовым или рыночным сегментам

Прямые постоянные затраты:
По продуктам
По продуктовым группам
По местам возникновения затрат
По подразделениям (центрам ответственности)
По предприятию в целом

«Вклад» продукта = ВМ1 – прямые постоянные издержки по продукту

суммы издержек на количество изделий). Объект учета – производственный процесс

в целом
2. Косвенная постатейная калькуляция (позаказная) в серийном и единичном производствах: - суммарная (на базе единой ставки распределения);
дифференцированная по ставкам в машино-часах.
Объект учета – отдельный производственный заказ.
3. При многоступенчатом производстве методы калькулирования выбирают на каждой ступени в зависимости от типа производства. В этом случае применяют многоступенчатое (попередельное) калькулирование.

предложения и расчету рыночных результатов;
определению цен предложения и расчету внутризаводских

результатов;
предоставлению информации для оценки эффективности;
предоставлению информации для стоимостного анализа;
предоставлению информации для стратегического продуктового планирования во взаимосвязи с планированием целевых затрат (target costing);
предоставлению информации для оперативного планирования продуктов и продуктовых программ;
предоставлению стоимостных показателей для оценки запасов и расчетов прибыли.
Как при долгосрочном, так и при краткосрочном калькулировании используются одни и те же методы.
Долгосрочная калькуляция при этом, как правило, разрабатывается с учетом данных инвестиционных расчетов и данных о жизненном цикле продукта на базе полных затрат;
Краткосрочная калькуляция - на базе полных и/или неполных затрат.

применяют в большей части метод позаказного (постатейного ) калькулирования.
Характерным

моментом позаказной калькуляции является разделение прямых и косвенных издержек.
Прямые затраты прямо относят на объекты (носители) издержек, а косвенные распределяют по соответствующим ставкам.

косвенные материальные издержки начисляют в процентах к прямым затратам материалов;

косвенные расходы на изготовление - в процентах к прямым затратам на оплату труда;
косвенные административные и сбытовые расходы - в процентах к производственным затратам

базе заработной платы следует заметить, что между косвенными издержками на

изготовление и производственной заработной платой нет прямой зависимости.
Более того, в капиталоемких производствах основная заработная плата составляет сравнительно незначительную долю затрат на изготовление.
В отдельных случаях размеры надбавок могут достигать многих сотен или даже тысяч процентов. При этом незначительные изменения прямых затрат на оплату труда ведут к значительным изменениям косвенных издержек на изготовление.
Позаказная калькуляция на базе заработной платы целесообразна лишь в очень трудоемких производствах.

состоит в том, чтобы в отдельных местах возникновения затрат определять

соответствующие специфические базовые величины, являющиеся причиной затрат, и закладывать их в основу распределения косвенных издержек по продуктам.
материальные, административные и сбытовые косвенные издержки, как правило, распределяют на базе прямых материальных, а также производственных затрат,
косвенные издержки изготовления рассчитывают на базе ставок в машино-часах (станко-часах) или ставок расходов в машино-часах в зависимости от времени работы необходимых для изготовления продукта станков.

Ставка в машино-часах есть частное от деления запланированных затрат, связанных с работой станков, и нормативного времени работы станков в одном периоде.
Ее можно исчислять для отдельного станка, отдельного рабочего места, группы схожих станков/ рабочих мест или комбинации нескольких станков/ рабочих мест.

расходов на основе традиционного метода распределения
Общезаводские накладные расходы за год

на предприятии, где имеются три производственных подразделения (два станочных цеха и один сборочный) и два обслуживающих подразделения (склад и отдел технического обслуживания).

на работы по техническому обслуживанию, проведенные в других подразделениях составляет,

часов:
Станочный цех Х 12 000
Станочный цех Y 8 000
Сборочный цех 5 000
25 000
Данные о стоимости материалов (основных и вспомогательных), выданные производственным цехам, составляют, д.ед.
Станочный цех Х 400 000
Станочный цех Y 300 000
Сборочный цех 100 000
800 000

калькуляций себестоимости продукции и снижение косвенных затрат путем предоставления информации

о затратах, связанных с реализацией процессов (функций, операций).
При этом распределение косвенных издержек осуществляется в соответствии с принципом причинности, поскольку метод попроцессного учета затрат, как и метод расчета ставок стоимости машино-часов, предполагает списание затрат на продукт в соответствии с той загрузкой, которая обусловлена конкретным продуктом.

снижения косвенных издержек, для сокращения количества процессов и необходимого для

этого потенциала.
Является основой стратегического анализа затрат предприятия с целью обеспечения его конкурентоспособности по затратам.