Налоговая оптимизация во втором полугодии 2020 г. Алексей Артюх, партнер

юридической компании Taxology

налоговый вычет
НИОКР
Пониженные ставки в рамках региональных льгот
Функциональное экономически обоснованное разделение

бизнеса
Региональные инвестиционные проекты, СПИК, ТОР, Сколково
Резервы, создаваемые в налоговом учете
«Резервы» из судебной практики: оптимизация расходов в ритейле, страховые взносы и т.п.

не дожидаясь выездной проверки
Возможность планирования и учета уже сейчас операций

и рисков на будущее в зависимости от результатов КНП
Отсутствие рисков привлечения к ответственности по результатам КНП, поскольку налог уже уплачен в бюджет
Получение финансово значимого эффекта в текущем периоде («живые деньги» из бюджета), а не в перспективе будущих лет
Нет рисков для «расходных» налогов – переплата влияет на налог на прибыль в текущем периоде (Определение СКЭС ВС РФ от 08.11.16 № 308-КГ16-8442, ЗАО «Недра»)

в течение трех лет со дня излишней уплаты (п. 7

ст. 78 НК РФ)
Срок распространяется и на абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ
Возврат переплаты по налогу на прибыль с даты годовой декларации (28.03) распространяется и на авансовые платежи
(ППВАС № 17750/10 от 28.06.11 и п. 79 Постановления Пленума ВАС РФ № 57 от 30.07.13)
Определение ВС РФ от 03.09.2015 № 306-КГ14-6527
(ООО «Старатели-Новоспасское»)
Исковой порядок возврата: 3 года с даты, когда узнал или должен был узнать об излишней уплате
п. 1 Постановления Пленума ВАС РФ № 65 от 18.12.2007

сомнительным долгам
на НИОКР
на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание
на ремонт основных

средств
на особо сложный и дорогостоящий ремонт

Возможность оптимизации достигается (если достигается) за счет переноса расходов во времени. Минус: неиспользованный резерв, как правило, подлежит восстановлению в конце года.

сделок (например, реализация товаров населению и прочим покупателям) и не

включать отдельные категории долгов в резерв
АС СКО от 20.01.2016 № А01-25/2015

Резерв можно создавать в том числе по задолженности, которая в будущем может и не стать безнадежной
ФАС МО от 05.12.2012 № А41-40128/11

достигается за счет возможности учесть в текущих расходов затраты на

будущие ремонты в течение нескольких лет
Необходимые условия:
Создание резерва на текущий ремонт
Наличие планов-графиков ремонтов на несколько лет вперед
Наличие плановых смет предстоящих ремонтов
Межремонтный период одних и тех же ОС – не менее 3 лет
Понятия «сложный» и «дорогостоящий» - оценочные, могут быть закреплены в УП исходя из особенностей деятельности налогоплательщика

проведения ОСДКР основных средств в течение более одного налогового периода,

то предельный размер отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств может быть увеличен на сумму отчислений на финансирование указанного ремонта, приходящегося на соответствующий налоговый период в соответствии с графиком проведения указанных видов ремонта
Условие - в предыдущих налоговых периодах (3 года) указанные либо аналогичные ремонты не осуществлялись (Письмо Минфина России от 29 ноября 2005 г. N 03-03-04/1/386)
Если налогоплательщик осуществляет накопление средств для финансирования указанного ремонта, то на конец текущего налогового периода остаток таких средств не подлежит включению в состав доходов для целей налогообложения.

риски)
Функциональное разделение (в т.ч. различные виды деятельности)
Отличие в составе бенефициаров
Различие

экономических потоков
Отсутствие искусственности

См. Письмо ФНС России от 11 августа 2017 г. № СА-4-7/15895@

трудовой функции – некоторые выплаты компенсационного характера, не зависящие от

трудового вклада, стажа и квалификации, возможно исключить из облагаемой базы (служебное жилье, командировки, матпомощь и др.)
Запрет на необоснованные ограничения на возврат (зачет) переплат по страховым взносам как за периоды, истекшие до 01.01.2017, так и позднее, в отсутствие объективных на то ограничений (к таковым относится наступление страхового случая – выход застрахованного лица на пенсию с назначением ему выплат на момент подачи заявления)
Постановление № 32-П от 31.10.2019 (ООО «Газпромнефть-Развитие»)

деятельности, использование нулевых ставок
Квалификация природы отношений: Постановление КС РФ

от 30 июня 2020 г. N 31-П по жалобе Gazprom Neft Trading GmbH

средств (по признакам функциональной самостоятельности, предназначения, ОКОФ и сроков полезного

использования)
Изменение амортизационной группы, срока полезного использования
Применение амортизационной премии
Специальные коэффициенты амортизации: лизинг, наилучшие доступные технологии, высокая энергетическая эффективность, СПИК, СЭЗ/ОЭЗ и т.п.
Обоснованная переквалификация реконструкции и модернизации ОС в текущий ремонт (в т.ч. по неотделимым улучшениям)

2027 г.
уменьшает непосредственно сумму налога, а не налоговую базу
равен сумме

расходов, формирующих первоначальную стоимость аморт.имущества 3-7 групп, либо расходов на модернизацию, реконструкцию, тех.перевооружение (объекты можно выбирать)
При продаже ОС до истечения СПИ – восстановление налога с доплатой пени (расходы можно учесть в периоде продажи)
10% расходов – в зачет федеральной части налога (вплоть до нуля, перенос излишка не предусмотрен)
90% расходов – в зачет региональной части налога; излишки могут быть перенесены, если региональный закон позволяет, есть предельный размер вычета в периоде:
разница между суммой налога без учета вычета, и с применением ставки 5% (если иная ставка не установлена субъектом федерации)

о:
Введении вычета для объектов, которые «относятся» к организациям и обособленным

подразделениям по месту их нахождения на его территории («территориальная привязка»)
Круге объектов, для которых работает вычет
Категориях налогоплательщиков, которым разрешен вычет
Порядке расчета предельного размера вычета

Проблемы:
Экономические выгоды для субъектов от вычета?
Условия, при которых выгодно использование вычета компаниями?
Неопределенность «территориальной привязки» для движимого имущества

налога законами субъектов РФ могут также предусматриваться налоговые льготы и

основания для их использования налогоплательщиками (п. 2 ст. 372 НК РФ).

налог на прибыль: Налоговая ставка налога, подлежащего зачислению в бюджеты субъектов РФ, законами субъектов РФ может быть понижена для отдельных категорий налогоплательщиков. При этом указанная налоговая ставка не может быть ниже 13,5 процента (п. 1 ст. 284 НК РФ).
НО: отмена региональных льгот по налогу на прибыль с 2023 года, кроме тех, которые прямо предусмотрены НК РФ (с 2019 года не могут приниматься новые льготы, а ставки по старым могут быть повышены)

согласований с органами власти субъекта РФ
закрытые: требуют заключения соглашения с

уполномо-ченным органом исполнительной власти субъекта РФ

«издавая подзаконный акт, конкретизирующий основания применения льготы, губернатор края выходит за пределы своих полномочий, установленных федеральным налоговым законодательством»
Определение ВС РФ от 13.02.2007 № 44-Г08-8

предоставленной ему ранее действующим законодательством на трехлетний срок, относится к

длящимся налоговым правоотношениям, к которым не может применяться новый налоговый закон, ухудшающий положение налогоплательщика. Преимущество общества, применяемое им по сравнению с другими налогоплательщиками, должно быть сохранено до окончания срока действия предоставленной льготы».

«+» Постановление ВАС РФ от 02.09.2003 № 3562/03 (ПепсиКо Холдингс)

Пункт 8 Обзора практики ВС РФ от 12.07.2017 (о защите прав иностранных инвесторов)

результате выполнения РИП, не менее 90% в общем объеме доходов:
ставка

в федеральный бюджет – 0% на 10 лет
ставка в бюджет субъекта – не более 10%

2. НДПИ (кроме углеводородов и подземных вод)
к налоговой ставке применяется понижающий коэффициент территории добычи ПИ (Ктд), но экономия не более размера капвложений:
0 - в течение первых 2-х лет; 0,6 - с 7 по 8 год;
0,2 - с 3 по 4 год; 0,8 - с 9 по 10 годы;
0,4 - с 5 по 6 год; 1,0 - в последующие периоды.

региональные требования) – ст. 25.9 НК РФ
Соответствие инвестпроекта требованиям РИП

– ст. 25.8 НК РФ
Включение в региональный реестр участников РИП: инвестиционная декларация (в Сибири и на ДВ можно без включения в реестр)
Соответствие деятельности налогоплательщика указанным критериям в течение всего срока применения льготы

инвестиционной декларацией не может быть менее:
50 млн. в течение 3

лет с момента включения в реестр РИП
500 млн. руб. в течение 5 лет с момента включения в реестр РИП
Законом субъекта минимальный объем может быть увеличен

Капвложения включают в себя затраты на создание (приобретение) амортизируемого имущества. Не учитываются затраты на создание (приобретение) :
зданий, сооружений на земельном участке для РИП, понесенные до включения в реестр
амортизируемого имущества, ранее учтенные при реализации иного РИП

базы по деятельности в рамках СПИК и РИП (опция общей

базы при выполнении критерия 90% сохраняется – выбор опции неизменен на весь срок СПИК/РИП)
Нулевая ставка в ФБ – на весь срок СПИК
Ставка в РБ – до нуля на весь срок СПИК, но не позднее периода достижения расходов бюджетов уровня 50% от капвложений в СПИК (методика утверждается Минфином)
При расторжении СПИК вследствие нарушения существенных условий – доплата сэкономленного налога с начала применения режима СПИК
Ретроактивное действие изменений для компаний, которые в соответствии с учредительными документами созданы для реализации СПИК и выполняется «критерий 90%» хотя бы в одном периоде (созданные до поправок компании вправе применять новые правила)
Ограничение налоговой экономии по РИП размером капвложений
Возможность ведения единого технологического процесса на территории нескольких регионов с режимом РИП

от 10.11.2003 № 263-ОЗ: «Период освобождения установлен в зависимости от

общей суммы фактически осуществленных капитальных вложений в течение первых трех лет реализации инвестиционного проекта»

«Налоговая льгота не может быть установлена или применена (право на льготу не может возникнуть) в отношении того, что в соответствии с законодательством о налогах и льготах не является объектом налогообложения»
«-» Определение ВС РФ от 17.12.2015 № 307-КГ15-13106

на имущество организаций» от 27.11.2003 № 109-З: «Льгота предоставляется при

соблюдении следующих условий:
- темп роста налоговой базы по налогу на прибыль будет не ниже темпа роста цен производителей (в среднегодовом исчислении) для организаций обрабатывающих производств»
«Налогоплательщик, имевший в базовом году убыток, производя расчет темпа роста налоговой базы по налогу, так и не указал полученное в результате данного расчета значение темпа роста, что влечет невозможность сравнения показателей темпа роста потребительских цен с темпом роста налоговой базы по налогу на прибыль организаций»
«-» Постановление 1 ААС от 20.08.2013 № А43-1362/2013

которым относится реализация инвестиционных проектов по заключенным с Правительством Тульской

области соглашениям, позволяет ОАО "Пивоваренная компания "Балтика" рассчитывать на те условия, которые были оговорены в момент начала реализации данных проектов, в том числе и на применение льготного налогообложения».

«+» Постановление ФАС ЦО от 30.06.2010
№ А68-13532/09

препятствует исполнению инвестиционного соглашения и применению налоговых льгот».

«+» Решение АС

Забайкальского края
от 12.08.2015 А78-1324/2015

рассматриваемой ситуации на начальном этапе разработки (внедрения) того либо иного

технологического процесса, в том числе и основных средств, само по себе подразумевает развитие предприятия, достижение экономического результата, получение прибыли (дохода), создание социальной структуры (рабочих мест), уплата в дальнейшем налогов и сборов, то есть освобождение конкретного налогоплательщика от уплаты налога на основании закона направлено, в том числе на создание благоприятных условий для развития той или иной сферы экономической деятельности. При отсутствии конечного результата (создание инвестиционного проекта) нарушается цель введения (принятия) льготы.
«-» АС ЗСО от 09.01.2020 № А75-7926/201912

случае расторжения соглашения по причине существенного нарушения со стороны инвестора,

инвестор обязуется возместить в бюджетную систему Российской Федерации сумму накопленных льгот по налогу на прибыль организаций и налогу на имущество организаций (с уплатой пени.
Таким образом, расторжение инвестиционного соглашения по вине инвестора является безусловным основанием для применения к нему имущественной ответственности в настоящем случае, с учетом избранного инвестором режима наибольшего благоприятствования, в виде возмещения бюджету суммы накопленных льгот по налогу на прибыль, составившей за период с 2014 года по 31 марта 2019 года 142 719 654,00 руб.
«-» 2 ААС от 06.07.2020 № А31-10158/2019

инвестиции»
Уход в «индивидуальные договоренности» (законопроект Минфина об инвестиционной деятельности)
Увеличение размера

капвложений
Требования в виде «социальной нагрузки» для инвесторов

г. Москва, ул. 8 Марта, д. 1, стр. 12, первая

слева башня БЦ «Трио», 5 этаж
+7 (495) 771-75-74
www.taxology.ru

и неоднозначных вопросах корпоративного
Офис компании расположен в Москве, однако география

услуг охватывает все регионы России

Taxology - одна из наиболее успешных юридических фирм в сфере разрешения налоговых споров: с 2015 года наши юристы одержали 16 побед в Верховном Суде РФ.

Среди клиентов Taxology известные российские и международные корпорации, более 25-ти из которых входят в рейтинг ТОП-100 по версии агентства РБК. Нам доверяют Альфа-банк, Балтика, Еврохим, Х5, Макдоналдс, Сибур и более десятка других крупных холдингов.

консультаций в год

налоговых споров в год ведут наши специалисты

500+

50+

компаний на абонентском консультационном обслуживании в 2018 году

25+

ВУЗов пригласили наших юристов в качестве преподавателей

5+

совокупный возврат налогов для одного из клиентов

3,7 млрд руб.

самый крупный налоговый спор, выигранный в суде

1,1 млрд руб.